Option zur Körperschaftsteuer – BMF-zum KöMoG liegt vor!

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In unserem Mandanteninformationsbrief vom Mai 2021 haben wir Sie bereits über die Einführung einer Option zur Körperschaftsteuer für Personenhandelsgesellschaften und Partnerschaftsgesellschaften durch das Gesetz zur Modernisierung des Körperschaftsteuerrechts (KöMoG) informiert. Im Ergebnis können damit Personengesellschaften auf Antrag eine Steuerbelastungssituation entsprechend einer Kapitalgesellschaft erreichen. Allerdings ist dieser Antrag nur zum Beginn des Wirtschaftsjahres möglich und ist daher für das Jahr 2022 i.d.R. spätestens wirksam bis zum 31. November 2021 zu stellen – die Zeit wird also knapp. Umso wichtiger ist es daher, die Auffassung der Finanzverwaltung zu kennen, um nicht unbeabsichtigt in eine Steuerfalle zu laufen. Nun ist zumindest ein erster (umfangreicher) Entwurf eines BMF-Schreibens veröffentlicht – auf wichtige dort angesprochene Punkte bzgl. der Option nach dem KöMoG möchten wir Sie nachfolgend hinweisen.

Persönlicher Anwendungsbereich/Antragsverfahren

  • Der Antrag nach § 1a KStG bedarf der Zustimmung aller Gesellschafter bzw. bei abweichender Regelung im Gesellschaftsvertrag mindestens 75 % der abgegebenen Stimmen. Die Voraussetzungen müssen bereits im Zeitpunkt des Antrags vorliegen, anderenfalls ist der Antrag unwirksam. Einer notariellen Beurkundung der Beschlussfassung bedarf es nicht.
  • Auch in Fällen der Neugründung muss der Antrag der Option zur Körperschaftsbesteuerung einen Monat vor Beginn des Wirtschaftsjahres wirksam gestellt werden. Zwar bestünde die Möglichkeit der Umstellung des Wirtschaftsjahrs, diese sei aber Zusammenhang mit dem Optionsantrag nach § 4a Abs. 1 Satz 2 Nummer 2 EStG nur im Einvernehmen mit der für den Optionsantrag örtlich zuständigen Finanzamt wirksam.
  • Liegen in den Folgejahren die Voraussetzung der Optionsbesteuerung ununterbrochen vor, bedarf es keines erneuten Antrags für die folgenden Wirtschaftsjahre.

Hinweis: Insbesondere in Neugründungsfällen gewährt somit die Finanzverwaltung keine Billigkeitsregelung einer sofortigen Option. In der Praxis kann man sich in diesen Fällen damit behelfen, die Gesellschaft von vornherein mit einem abweichenden Wirtschaftsjahr zu errichten und für die „ersten Monate“ ein Rumpfwirtschaftsjahr zu vereinbaren. Eine wirksame Option schon für das erste (Rumpf-)Wirtschaftsjahr ist jedoch ausgeschlossen.

Übergang zur Körperschaftsbesteuerung

  • Gesellschafter einer vermögensverwaltenden Personengesellschaft können zwar nach Auffassung des BMF wirksam zu Körperschaftsteuer optieren. Allerdings ist in diesem Fall eine Buchwertfortführung ausgeschlossen, d. h. es kommt zwingend zur Vollaufdeckung der stillen Reserven.
  • Funktional wesentliche Betriebsgrundlagen, welche sich im Sonderbetriebsvermögen eines Mitunternehmers befinden, sind spätestens bis zum fiktiven Einbringungszeitpunkt auf die Mitunternehmerschaft übertragen. Anderenfalls will die FinVerw. offensichtlich nicht mehr von einer Übertragung im zeitlichen und wirtschaftlichen Zusammenhang mit der Ausübung der Option ausgehen und somit die Buchwertfortführung verwehren.

Achtung: Auch die Anteile an einer Komplementär-GmbH, deren Tätigkeit auf die Geschäftsführungsfunktion bei der optierenden Gesellschaft beschränkt ist, sollen als funktional wesentliche Betriebsgrundlagen gelten. Im Zuge der Option sollte daher immer die Errichtung einer sogenannten Einheits-KG erfolgen.

  • Das BMF-Schreiben stellt darüber hinaus klar, dass sämtliche Anteile an der optierenden Gesellschaft infolge der Option sperrfristverhaftet sind und damit auch der Nachweispflicht nach § 22 Abs. 3 UmwStG unterliegen, sofern der fiktive Formwechsel zu Buch- oder Zwischenwerten erfolgt.
  • Im Weiteren bestätigt das BMF, dass bzgl. Verlustvorträgen nach §§ 15a, 15b EStG sowie Fehlbeträgen nach § 10a GewStG die Option nach § 1a KStG einem realen Formwechsel der Gesellschaft i.S.d. § 25 UmwStG gleichgestellt ist – diese gehen somit im Rahmen des Wechsels des Besteuerungsregimes unter.

Vorsicht: Die Antragstellung sollte daher wohl überlegt und planerisch erfolgen. Da der Antrag ausdrücklich „unwiderrufbar“ ist, können bei einem leichtfertig gestellten Antrag massive ungewollte steuerliche Konsequenzen drohen.

Zeitraum der Körperschaftsbesteuerung

  • Die Beteiligung an der optierenden Gesellschaft gilt als Beteiligung an einer Kapitalgesellschaft, so dass diese auch unter die steuerlichen Konzernprivilegien des § 8b KStG fällt. Bzgl. der entsprechenden Abgrenzung zu einer Schachtelbeteiligung i.S.d. § 8b Abs. 4 KStG, § 9 Nr. 2a GewStG ist insoweit die Beteiligung nach den festen Kapitalkonten (Kapitalkonto I) maßgebend
  • Hiervon abweichend kommt die optierte Gesellschaft nach Ansicht des BMF jedoch nicht als Organgesellschaft i.S.d. § 17 KStG in Betracht, da formal ein entsprechender Gewinnabführungsvertrag nicht in eintragungspflichtiger Form vereinbart werden könne.
  • Das BMF nimmt umfangreich zu Fragen der Ausschüttungsfiktion an die Gesellschafter Stellung. Insbesondere bestätigt das BMF, dass Gewinnanteile, deren Auszahlung der Gesellschafter mit Feststellung des Jahresabschlusses von der Gesellschaft verlangen kann, in diesem Zeitpunkt als ausgeschüttet gelten und dem Steuerabzug vom Kapitalertrag gem. § 43 Absatz 1 Satz 1 Nummer 1 EStG unterliegen. Die Verbuchung der entsprechenden Gewinnanteile auf einem Fremdkapitalkonto des Gesellschafters (Darlehens-/Verrechnungskonto) führt daher zur Ausschüttung des entsprechenden Betrags. Entsprechendes soll auch bei Gutschrift auf einem (variablen) Gesellschafterkapitalkontos gelten, allerdings mit dem Unterschied, dass der entsprechende Zugang im steuerlichen Einlagekonto zu erfassen ist.

Hinweis: Ohne entsprechende Anpassungen der Gesellschaftsverträge unterfallen daher auch dem Grunde nach thesaurierte Gewinnanteile – anders als bei einer „echten“ Kapitalgesellschaft – mit Feststellung des Jahresabschlusses einer Ausschüttungsbelastung!

Fazit

Daneben nimmt das BMF auch umfassend zu Fragen der Beendigung der Option Stellung. Aktuell dürfte jedoch das „Rein“ in die optierte Gesellschaft im Fokus der Beraterschaft stehen. Die Stellungnahme des BMF kommt hier zwar noch rechtzeitig, lässt aber nur noch wenig zeitlichen Spielraum zum Handeln. Bestätigt wird durch den umfangreichen Entwurf jedoch, dass es keinesfalls eines „schlichten Antrags“ nach § 1a KStG, sondern einer umfangreichen und qualifizierten Prüfung und Beratung hinsichtlich des Optionsmodells bedarf. Gerne unterstützen wir Sie hierbei!